众环研究：问题5-1-38（财务报表的批准报出程序）

问题：

如果注册会计师截至审计报告日，尚无法取得企业内部有权机构（如董事会，或者股东大会，或厂长（总经理）办公会等）批准财务报表对外报出的决议等相关证明文件，企业能否在该财务报表的附注中披露“本年度财务报表已于×年×月×日经本公司【董事会/厂长（总经理）办公会/类似机构】批准”？

解答：

《会计法》第二十一条规定：“财务会计报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人（会计主管人员）签名并盖章；设置总会计师的单位，还须由总会计师签名并盖章。单位负责人应当保证财务会计报告真实、完整”。

《企业财务会计报告条例》第三十一条规定：“企业对外提供的财务会计报告应当……由企业负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人（会计主管人员）签名并盖章；设置总会计师的企业，还应当由总会计师签名并盖章”。

《会计法》和《企业财务会计报告条例》上述规定的由相关责任人签名并盖章的做法，本身就表明这些责任人对于对外报送的财务报表的认可，并且在事实上，即使取不到批准报出部门（如董事会，或者股东大会，或厂长（总经理）办公会等）批准财务报表对外报出的决议等相关证明文件，一般企业在对外报送财务报表之前都会有内部的审核程序。

因此，注册会计师应当提请企业内部有权机构就批准财务报表对外报送作出正式决议，并以该决议的通过日期作为财务报表的批准报出日（通常该日期也就是审计报告日，在任何情况下，审计报告日不应早于财务报表的批准报出日）。目前某些企业习惯于在会计师事务所出具审计报告后才召开董事会批准财务报告并讨论利润分配方案等事项，这不符合《会计法》、《企业财务会计报告条例》等有关法律、法规的规定，不利于区分会计责任和审计责任，应尽量要求纠正。

如果财务报表报送时间要求紧，负有批准财务报表之职责的企业内部有权机构在报出前难以举行会议通过相关正式决议，则至少应由企业的董事会、厂长（总经理）办公会或类似的负有批准财务会计报表职责的机构将该项批准权授权给单位负责人行使（注册会计师应当要求在财务报表报出前取得该授权书，授权书可以规定一个有效期，在该有效期内无需在每次报出之前另外单独授权），并且授权书中可规定单位负责人在财务报表上的签名并盖章即表明其已批准该财务报表对外报出，由其承担相应责任。相应地，财务报表附注中将该负责人在报表上签名盖章的日期作为批准报出日予以披露。

对于中外合资、中外合作企业等有多个投资方的企业而言，可能难以仅仅为批准财务报表而特地召开一次董事会会议（例如有部分董事居住在海外等原因）。此时，审计师也可以分别从各位董事处单独获取其本人同意该已审计财务报表对外报出的“同意函”，据以作为签发审计报告的依据。如果连这一点都无法实现，则作为一项实务中可使用的最后手段，可以由各投资方委派的至少各一名董事（即，至少要包括一名代表中方投资者的董事和一名代表外方投资者的董事）在一份“财务报表批准报出确认函”上共同签名和盖章，以表明企业已批准财务报表对外报送（这两名董事均应声明其可以代表其所在的一方委派的其他董事作出此项确认）。

此类确认函应使用企业抬头的信笺打印，致送对象为承办企业财务报表审计业务的会计师事务所并其签字注册会计师，常用的文字表述举例如下：“作为投资者委派的公司董事，我们已审阅了后附的由公司管理层编制的 2010 年 12 月 31 日的资产负债表，2010 年度的利润表、现金流量表、股东权益变动表及相关的财务报表附注。公司已批准其对外报送”。该确认函应由公司加盖公章，各位获得授权的董事签名并盖章。

需要再次强调的是，此处所述的“财务报表批准报出确认函”仅仅是最后手段，绝对不是常规做法。审计师应当尽量争取已审计会计报表在审计报告签发前获得董事会会议的正式确认和批准。